北京税务律师张正华

标签： 小规模纳税人  一般纳税人  增值税  增值税专用发票  纳税筹划 

如何选择供货单位
一般纳税人在选择供货单位时，应考虑到一些纳税筹划的问题，由于一般纳税人享有凭票抵税的权利，因此对供货单位可以有多种选择。目前，很多一般纳税人都愿意选择一般纳税人作为他的供应商，认为一般纳税人供应商品可以开具增值税专用发票（17%），这样可以获得更多的抵扣税额。这种观念是否正确，通过下面的讲述，可以得出结论。
一般纳税人与小规模纳税人的区别
在税收待遇上，一般纳税人与小规模纳税人有所不同。一般纳税人可以采用凭票抵税制度，而小规模纳税人却不能，且小规模纳税人也不能领取增值税专用发票。在税率适用的前提下，小规模纳税人可以到税务所申请开具增值税专用发票。例如，商业税率为4%，工业税率为6%。一般纳税人对于其供货单位有4种不同性质的选择：
◆一般纳税人，可以开具增值税专用发票（17%）；
◆小规模纳税人，能到税务所申请开具不同于17%的其它增值税专用发票；
◆小规模纳税人，只能开具普通发票；
◆小规模纳税人，只愿以更低的价格出卖货物，而不会开具任何发票。
由于第四种小规模纳税人不能提供发票，尽管其价格低廉，但因不符合税法和会计法的有关规定，如果从他那里进货，会付出比较大的代价。因为，如果纳税人买进货物却没有发票，就意味着税前不能列支成本，也不能抵扣进项税，从而势必会加大负担。
三种进货渠道分析
某商业企业为一般纳税人，假如当月购进某件商品，每件进价2，000元（不含税），销售价为2，200元（不含税）。在选择供货单位时，面临三种选择：增值税一般纳税人；能开具增值税专用发票的小规模纳税人；能开具普通发票的小规模纳税人。那么以这三种纳税人为供货对象，分别有什么不同？见表4－2。
经过分析我们可以从中看出三种情况下的区别：
 1．三种情况的区别
◆以一般纳税人为进货商
向一般纳税人进货，其进货价是2，000元（不含税），假设与此相对应的进项税额为17%（我国的基本税率为17%），这样进项税额为340元（不含税）。企业买进该商品后，再以2，200元（不含税）卖出，由于是一般纳税人，其销项税额为销售价2，200元（不含税），乘以17%，得到销项税额是374元。商品买卖交易结束后，企业当时应纳税额等于当时销项税额减去进项税额，即用374元减去340元，得出企业当期应向主管税务机关申报缴纳增值税为34元，这是向一般纳税人进货所负担的增值税。
◆以小规模纳税人为进货商（可以开增值税专用发票）该小规模纳税人可以开具增值税专用发票，假设其开具的增值税为6%（由于税务部门的限制，该小规模纳税人对增值税不能开17%）。企业从该小规模纳税人得到的进货价为2，000元（不含税），而相对应的进项税为2，000元，乘以6%为120元。同样，企业作为一般纳税人，以2，200元（不含税）卖出后，其销项税仍旧是374元，用当期销项税减去当期进项税，最终企业缴纳的增值税为374元减去120元，是254元。
◆以小规模纳税人进货商（不能开增值税专用发票）
该小规模纳税人可以开具普通发票，而不能开具增值税专用发票。企业购进货物的进价是2，000元（不含税），该小规模纳税人只能开具2，000元的普通发票。同样，企业的销项税为销售价2，200元（不含税），乘以17%，为374元。由于普通发票不能计算抵扣进项税，因此企业没有相应的进项税，最终企业缴纳的增值税为374元。
在以上三种情况下，选择哪种纳税人为供货商，才会使得企业进货负担的增值税税金最少呢？从表4－2可以看出，向一般纳税人进货时，企业只需要向税务部门交纳34元增值税；而以不能开增值税专用发票的小规模纳税人为进货商时，企业需要缴纳374元的增值税。那么，这些数字是不是能说明从一般纳税人进货时更划算，而从不能开具增值税专用发票的小规模纳税人进货最不划算呢？这是企业纳税人往往容易陷入的一个认识上的误区。
2．最终的选择
◆企业选择供货商的依据
对供货商的选择，不仅要比较最终的缴纳税额，还需要考虑净现金流量。
如果选择一般纳税人为进货商，现金流入量是2，200元加374元，为2，574元，这2，574元是从客户手中取得的价税货款额度。现金流出量为：购买货物的2，000元（不含税）、支付税金340元（这两项支付给供应商）、企业支付给税务局的税金为34元，总的现金净流出量合计是2，374元。用现金流入量减去现金流出量，可以得出现金净流量是200元。按照以上原理进行计算，向可以开具增值税专用发票的小规模纳税人进货时，企业现金净流量也是200元；向只开具普通发票的小规模纳税人进货时，其现金净流量也是200元。
现金净流量相等就意味着在不含税现金净流量相等的情况下，企业无论向一般纳税人进货，还是向小规模纳税人进货，其增值税负担都相等，这是增值税的计税原理造成的。分析表4－2，选择一般纳税人为供货商时，企业的销项税金374元是从客户那里拿回的，企业支付的进项税金340元支付给了供货商。这样，企业拿回374元，而支付给出去340元，差额为34元（增值税）。由于增值税是价外税，不可能被企业占为己有（否则就是偷税），所以企业把差额34元申报缴纳给国家税务部门。这样，增值税对企业的生产和流通并没有直接产生影响。向可以开具增值税专用发票的小规模纳税人进货时，也会得出相同的结论。这说明，作为一般纳税人，无论向一般纳税人进货还是从小规模纳税人进货，只要进价（不含税）相等，当期的增值税税负都是相等的。
尽管在进货价（不含税）相同的情况下，增值税税负相等，这并不意味着就没有纳税筹划的空间。如上例所示，在选择供货商的问题中，也存在着纳税筹划的空间。上例中，企业无论选择何种纳税人为供货商，所承担的增值税税负都相等，那么，最终企业应该有怎样的选择呢？
◆企业对供货商的最佳选择
如果企业是内资性质，由于地方附加税的存在，应以一般纳税人为供货商为最佳选择。目前，我国征收城市维护建设和教育附加税时，以企业实际上交的增值税为依据。上例中，选择一般纳税人为供货商，企业交纳增值税34元；选择可以开具增值税专用发票的小规模纳税人为供货商，企业需要缴纳增值税254元；选择可以开普通发票的小规模纳税人为供货商时，企业需要缴纳增值税374元。很显然，从一般纳税人进货有利于节约城市维护建设税和教育费附加税。一笔交易在现金净流量只有200元的情况下（还未考虑其它支出），节省34元已经是很可观。如果选择开具普通发票的小规模纳税人为供货商，企业节约资金，还可以直接按照销项税交税额。上例中，企业只需要付2，000元就可以购进商品，而不需要向从小规模纳税人（可以开具增值税专用发票）、一般纳税人那里垫付2，340元。同时，企业取到普通发票后，不需要到国税局去办理认证手续，就可以直接按照销项税来交税额。
如果企业是外商投资性质，无论选择何种纳税人为供货商，实际上并没有太大的差别。因为目前我国对于外商投资企业并不征收城建和教育附加税。